Функции налогового администрирования

Налоговое администрирование как система управления налоговыми отношениями включает в себя налоговое планирование, учет и отчетность, налоговый контроль, налоговое регулирование. Эти процессы составляют в настоящее время функциональную структуру налогового механизма, который является экономическим инструментом регламентирования системы налоговых отношений.

Налоговое планирование как одна из функций налогового администрирования нацелено на определение объема изъятий в форме налогов и сборов для обеспечения формирования доходной части бюджетов (консолидированного, федерального, региональных и местных) и оптимизация налоговой нагрузки. Оно обеспечивает решение следующих основных задач:

• • оценка налогового потенциала по уровням бюджетной системы;
• • прогнозирование налоговых поступлений;
• • формирование и утверждение бюджетов по налогам;
• • разработка контрольных заданий по уровням бюджетной системы;
• • распределение налоговых ставок и льгот.

В теории и на практике налогового администрирования различают три вида налогового планирования: стратегическое, тактическое и оперативное.

Стра тегическое налоговое планирование (прогнозирование)

нацелено на прогнозирование и оценку налогового потенциала и объема налоговых поступлений в бюджеты всех уровней.

Тактическое (текущее) налоговое планирование реша ет за - дачи ближайшего периода (чаще всего один год):

• • определение налоговой базы по конкретным налогам;
• • расчет возможных объемов налогов;
• • оценка результатов изменения налогового законодательства;
• • оценка собираемости отдельных налогов;
• • объем выпадающих доходов;
• • анализ задолженности (недоимок) по видам налогов, категориям налогоплательщиков, отраслям и регионам.

Оперативное налоговое планирование направлено на разработку краткосрочных плановых заданий, направленных на обеспечение выполнения текущих планов по налоговым поступлениям.

В практике налогового планирования наиболее часто применяются экспертный и трендовый методы. Экспертный метод используется для определения объема налоговых поступлений на планируемый период. При этом учитываются такие факторы, как: налоговая база по каждому налогу и сбору, динамика их поступления; оценка уровня собираемости налогов и сборов, уровня выпадающих доходов и задолженности; изменения налогового законодательства. Метод тренда по своей сути представляет экстраполяцию, т. е. продолжение на будущее тенденций, сложившихся в прошлом.

Учет и отчетность представляют собой систему сбора, фиксации и обработки информации о налогоплательщиках, необходимой для правильного исчисления их налоговых обязательств, контроля своевременности поступления платежей, формирования системы учетно-аналитических показателей в виде отчетности, пригодной для принятия управленческих решений и оценки налогового потенциала региона. Налоговый учет призван служить интересам всех участников налоговых отношений и выступает как важнейшее средство руководства и управления налоговым производством.

На учет и отчетность в системе налогового администрирования возлагаются следующие функции:

• • регистрация налогоплательщиков;
• • учет налоговых поступлений;
• • контроль своевременности поступления платежей;
• • формирование системы учетно-аналитических показателей в виде отчетности, пригодной для принятия управленческих решений и оценки налогового потенциала территории;
• • оценка деятельности налоговых администраций;
• • анализ использования средств на содержание налоговых органов и их финансово-хозяйственную деятельность.

Результаты учета и отчетности используются при выполнении всех остальных функций системы налогового администрирования.

Налоговый контроль в системе налогового администрирования имеет основную цель — противодействие уходу от налогов и обеспечение стабильных поступлений их в доход бюджетов. С учетом этого предметом налогового контроля является своевременность и полнота уплаты налогов и сборов организациями и физическими лицами.

Субъектами налогового контроля выступают Федеральная налоговая служба РФ, Государственный таможенный комитет РФ, их территориальные органы, органы внутренних дел.

Объектом налогового контроля являются налогоплательщики.

Налоговый контроль является частью финансового контроля, который имеет такие основные формы, как ревизия, проверка и надзор. Ревизия охватывает все (или почти все) стороны деятельности объекта контроля, проверка же проводится по определенному кругу вопросов или теме путем ознакомления с определенными сторонами деятельности. Надзор (наблюдение, мониторинг) производится контролирующими органами за хозяйствующими субъектами на предмет соблюдения последними установленных правил и нормативов. Основной формой осуществления налогового контроля является проверка, так как ревизия и надзор в законодательстве о налогах и сборах даже не упоминаются.

Налоговый надзор фактически осуществляется органами прокуратуры. В приказе Генеральной прокуратуры РФ от 9 июня 2009 г. № 193 “Об организации прокурорского надзора за исполнением законодательства о налогах и сборах” признано необходимым обеспечить системный надзор за исполнением законов налоговыми органами, акцентировав внимание на осуществлении ими полномочий по контролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах.

В зависимости от времени проведения относительно проверяемых действий различают предварительный (предшествующий), текущий и последующий налоговый контроль.

Предварительный контроль предшествует совершению проверяемых операций, поэтому позволяет предупредить нарушение налогового законодательства. В практике работы отечественных налоговых органов такой контроль носит пока вспомогательный характер. Его использование ограничено стадией планирования проведения налоговой проверки для принятия оптимальных решений по выбору объекта. Зарубежные специалисты обращают внимание на необходимость концентрации усилий налоговых контролеров именно на этом этапе, так как он позволяет разделить совокупность подлежащих проверке лиц на тех, которые имеют невысокую вероятность риска налоговых нарушений, и тех, которые могут иметь их с высокой степенью вероятности.

К мероприятиям по предшествующему контролю могут быть отнесены целенаправленные профилактические разъяснения по применению налогового законодательства с целью его правильного применения. Такие мероприятия формируют мировоззрение налогоплательщиков. Опыт Западной Европы и Америки свидетельствует, что организация предварительного контроля в первую очередь основывается на формировании чувства гражданского долга у населения.

Текущий налоговый контроль является частью регулярной работы налоговых органов и представляет собой проверку, проводимую в отчетном периоде для оценки правильности отражения различных операций и достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности, представляемых плательщиками. Примером может служить контроль за объемами производства и реализации этилового спирта, алкогольной, спиртосодержащей и табачной продукции, за ее экспортно-импортными поставками с целью недопущения занижения налогооблагаемой базы и уклонения от уплаты налогов, который осуществляется Межрегиональной государственной налоговой инспекцией.

Последующий налоговый контроль является основным и самым распространенным в сфере налогообложения. Он проводится по окончании определенного налогового или отчетного периода методом документальной проверки. В частности, камеральные налоговые проверки осуществляются только в форме последующего контроля, поскольку в соответствии со ст. 88 НК РФ проводятся на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. К последующему налоговому контролю относятся и выездные налоговые проверки.

По объекту проверки выделяются комплексный и тематический контроль. Комплексной является налоговая проверка, которая охватывает вопросы правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления всех видов налогов, в отношении которых у налогоплательщика имеются соответствующие обязанности. Тематическая проверка, как правило, охватывает вопросы правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления отдельных видов налогов.

По характеру оснований для проведения контрольных мероприятий налоговый контроль подразделяется на плановый и внеплановый (внезапный). В первом случае контроль подчинен определенному планированию, а во втором — осуществляется в результате возникшей необходимости.

По степени охвата информационной базы налоговый контроль может быть сплошным и выборочным. Сплошной налоговый контроль основывается на проверке всех документов и записей в регистрах бухгалтерского учета, а выборочный предусматривает проверку части первичных документов в каждом месяце проверяемого периода или за несколько месяцев.

Налоговый контроль в соответствии со ст. 82 НК РФ может проводиться должностными лицами налоговых органов не только в форме налоговых проверок, но и посредством получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), и в других формах, предусмотренных НК РФ.

Эффективность налогового контроля оценивается полнотой учета налогоплательщиков и объектов налогообложения, степенью мобилизации в бюджетную систему налоговых и других обязательных платежей, снижением количества судебных разбирательств по разрешению налоговых споров.

Налоговое регулирование направлено на достижение баланса общественных, корпоративных и личных экономических интересов участников налоговых отношений. Оно, с одной стороны, нацелено на финансовое обеспечение общественных интересов путем формирования необходимых на эти цели поступлений в бюджеты всех уровней. С другой стороны, оно должно стимулировать воспроизводственные процессы бизнеса, который и является базой для решения первой задачи.

Основные подходы к регулированию налоговых правоотношений в России закреплены налоговым законодательством, которое включает в себя Налоговый кодекс Российской Федерации, законодательные и нормативные акты Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и органов исполнительной власти.

Перед государством стоит проблема поиска и выбора форм и методов воздействия на развитие инвестиционной активности и формирование инвестиционных ресурсов организаций. С помощью системы налогообложения оно влияет на объем финансовых ресурсов, остающихся в распоряжении предприятий и которые могут быть распределены между акционерами (учредителями) и использованы как инвестиции в форме капитальных вложений в основной капитал и в форме финансовых вложений в ценные бумаги.

Налоговое регулирование реализуется в следующих формах:

• • оптимизация системы налогов государства;
• • налоговое стимулирование;
• • система ответственности (санкций).

Целью оптимизации налоговой системы государства является обеспечение ее положительного влияния на развитие деловой активности. В современных условиях правильно организованная налоговая система должна обеспечивать равномерность распределения тяжести налогового бремени между категориями налогоплательщиков и внутри этих категорий. Несоблюдение или частые грубые нарушения принципа распределения тяжести налогового бремени при построении налоговой системы его приводят к массовому уклонение от уплаты налогов, а само уклонение от налогов еще больше нарушает равномерность распределения тяжести налогового бремени.

Механизм налогового регулирования инвестиционной деятельности реализуется в различных формах и включает специальные налоговые режимы (соглашения о разделе продукции), изменение срока уплаты налога в форме предоставления инвестиционного налогового кредита, налоговые льготы, связанные со стимулированием инвестиций в основной капитал и научно- технические разработки.

Инвестиционный налоговый кредит может быть предоставлен по налогу на прибыль организации, налогу на имущество организаций, транспортному, земельному налогам, налогам на игорный бизнес и налогу на имущество физических лиц на срок от одного года до пяти лет. При этом в каждом отчетном периоде независимо от числа договоров об инвестиционном налоговом кредите суммы, на которые уменьшаются платежи, не могут превышать 50% соответствующих платежей по налогу, определенных по общим правилам без учета наличия договоров об инвестиционном налоговом кредите.

Наибольшие потенциальные возможности для регулирующего воздействия на темпы, масштабы и направления инвестиционной деятельности имеются по прямым налогами, а среди них — по налогу на прибыль. Налог на прибыль с учетом амортизационной политики определяет размеры собственного инвестиционного потенциала, необходимого для развития экономики.

В 2005 г. в гл. 25 Налогового кодекса РФ введена инвестиционная налоговая льгота, именуемая “амортизационной премией”. Ее суть заключается в том, что в соответствии с п. 1.1 ст. 259 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода при исчислении налога на прибыль расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств и расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств. Таким образом налогоплательщику предоставляется право на разовый перенос части стоимости основных средств на расходы на производство товаров (работ, услуг).

По расходам на НИОКР, результаты которых используются в деятельности организации, предусматривается их признание для целей налогообложения и списание в течение одного года после завершения работ.

Установлен новый порядок учета при исчислении налога на прибыль процентов по долговым обязательствам. В соответствии со ст. 269 Налогового кодекса РФ расходы в виде процентов по долгосрочным инвестиционным кредитам, использованным для приобретения или при сооружении, реконструкции и модернизации объекта основных средств, не включаются в первоначальную стоимость такого объекта, а учитываются в составе внереализационных расходов текущего периода.

Инвестиции, полученные от иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений производственного назначения при условии использования их в течение одного календарного года с момента получения, в соответствии со ст. 251 Налогового кодекса РФ являются средствами целевого финансирования и не учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

В целях привлечения инвестиций в экономику отдельных регионов и высокотехнологичных отраслей, портового и туристско-рекреационного хозяйства предусмотрено введение налогового стимулирования деятельности резидентов (участников) в особых экономических зонах.

Налоговое стимулирование осуществляется по двум направлениям: отсрочка налоговых обязательств; предоставление налоговых льгот (рис. 1).

Отсрочка налоговых обязательств означает перенос установленного срока уплаты налога и сбора на более поздний срок и осуществляется путем предоставления отсрочки или рассрочки. Срок уплаты налога может быть изменен в отношении всей подлежащей уплате суммы налога либо ее части в зависимости от оснований, по которым он изменяется, с начислением процентов на неуплаченную сумму налога или без начисления процентов.

Рис. 1. Виды налогового стимулирования

В соответствии со ст. 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Налогоплательщик вправе отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено НК РФ.

Льготы по федеральным налогам и сборам устанавливаются и отменяются НК РФ, по региональным налогам — НК РФ и (или) законами субъектов Российской Федерации о налогах, по местным налогам — НК РФ и (или) нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга о налогах).

Система налоговых льгот реализуется путем освобождения отдельных категорий налогоплательщиков от уплаты налога в течение определенного периода (так называемые налоговые каникулы); освобождения (полного или частичного) объекта от налогообложения; уменьшения налоговой базы (вычеты, скидки) и установления пониженной налоговой ставки.

Сокращение налоговой базы реализуют путем переноса убытков на будущее, использования прямых налоговых вычетов. Перенос убытков на будущее позволяет учитывать убытки, полученные в текущем налоговом периоде, в уменьшении налогооблагаемой прибыли в течение определенного количества лет в будущем. Прямые налоговые вычеты реализуются путем предоставления возможности налогоплательщикам уменьшить налоговую базу по конкретному налогу. Налоговые вычеты являются одним из социально значимых методов налогового регулирования, так как они могут применяться не только предприятиями и организациями, но и гражданами. Примером применения системы налоговых вычетов гражданами может служить налог на доходы физических лиц. Налоговые вычеты по этому налогу подразделяются на стандартные, социальные, имущественные и профессиональные. Их размеры постоянно увеличиваются.

Уменьшение налоговых ставок применяется для стимулирования развития отдельных сфер деятельности или регионов, для смягчения налогового бремени на отдельные слои населения, с целью регулирования внешнеэкономических отношений.

Система ответственности (санкций) за налоговые правонарушения предусмотрена НК РФ в форме штрафов. Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных гл. 16 и 18 НК РФ. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в 2 раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ. При повторном совершении налогового правонарушения размер штрафа увеличивается на 100%.

При совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой.

Административная ответственность за нарушения в налоговой сфере предусмотрена Кодексом РФ об административных правонарушениях.